会计制度

会计制度(accounting system)是对商业交易和财务往来在账簿中进行分类、登录、归总,并进行分析、核实和上报结果的制度,是进行会计工作所应遵循的规则、方法、程序的总称。国家统一的会计制度是指国务院财政部门(即财政部)根据会计法制定的关于会计核算会计监督会计机构会计人员以及会计工作管理的制度。根据《会计法》的规定,国家统一的会计制度,由国务院所属财政部制定;各省、自治区、直辖市以及国务院业务主管部门,在与会计法和国家统一会计制度不相抵触的前提下,可以制定本地区、本部门的会计制度或者补充规定。

会计制度的内容,有详有简。详细的会计制度应包括:会计凭证的种类和格式以及编制、传递、审核、整理、汇总的方法和程序;会计科目的编号、名称及其核算内容;账簿的组织和记账方法;记账程序和记账规则成本计算方法;财产清查办法;会计报表的种类、格式和编制方法、报送程序;会计资料的分析利用;会计检查的程序和方法;电子计算在会计中的应用,会计档案的保管和销毁办法;会计机构的组织;会计工作岗位的职责等。

财政部从1992年起陆续颁发的行业会计制度,包括以下几个部分:总说明;会计科目,包括会计科目表、会计科目使用说明;会计报表,包括会计报表种类和格式、会计报表编制说明;主要会计事项分录举例。会计制度属上层建筑,是国家管理经济的重要规章。随着经济体制,财政、财务、税收制度的改革,会计制度也会作相应的改变。

从2005年1月1日起,财政部相继颁发的3项新会计制度《小企业会计制度》、《民间非营利组织会计制度》、《村集体经济组织会计制度》正式实施。

《小企业会计制度》

2004年4月27日,财政部下发了《关于印发〈小企业会计制度〉的通知》(财会[2004]2号),规定于 2005年1月1日起在全国小企业范围内实施《小企业会计制度》。

《小企业会计制度》适用范围如下:

适用于在境内设立的不对外筹集资金、经营规模较小的企业,具体是指不公开发行股票或债券,符合原国家经贸委、原国家计委、财政部、国家统计局2003年制定的《中小企业标准暂行规定》(国经贸中小企 [2003]143号)中界定的小企业,不包括以个人独资及合伙形式设立的小企业。

中国小企业规模小、数量多,在全国各类企业总数和国内生产总值中均占有较大的比重。但在实际工作中,相当部分小企业会计机构不很健全、各项管理制度不够完善、会计人员素质相对较低、会计信息质量有待提高。在广泛调查研究的基础上,结合小企业的实际情况,根据《会计法》、《企业财务会计报告条例》及其他有关法律和法规,财政部制定发布了《小企业会计制度》。为了做好该制度的贯彻实施工作,2004年10月22日,财政部、国家税务总局印发了《关于加强〈小企业会计制度〉贯彻实施工作的通知》(财会[2004]15号)。财政部还下发了《关于做好〈小企业会计制度〉宣传贯彻工作的通知》(财会便[2004]16号),要求各地财政部门认真做好宣传培训工作。

《小企业会计制度》的内容是:

一、总说明

(一) 为了规范小企业的会计核算,提高会计信息质量,根据《中华人民共和国会计法》、《企业财务会计报告条例》及其他有关法律和法规,制定本制度。

(二) 本制度适用于在中华人民共和国境内设立的不对外筹集资金、经营规模较小的企业。本制度中所称“不对外筹集资金、经营规模较小的企业”,是指不公开发行股票或债券,符合原国家经济贸易委员会、原国家发展计划委员会、财政部、国家统计局2003年制定的《中小企业标准暂行规定》(国经贸中小企[2003]143号)中界定的小企业,不包括以个人独资及合伙形式设立的小企业。

(三) 符合本制度规定的小企业可以按照本制度进行核算,也可以选择执行《企业会计制度》。

1.按照本制度进行核算的小企业,不能在执行本制度的同时,选择执行《企业会计制度》的有关规定;选择执行《企业会计制度》的小企业,不能在执行《企业会计制度》的同时,选择执行本制度的有关规定。

2.集团公司内部母子公司分属不同规模的情况下,为统一会计政策及合并报表等目的,集团内小企业应执行《企业会计制度》。

3.按照本制度进行核算的小企业,如果需要公开发行股票或债券等,应转为执行《企业会计制度》;如果因经营规模的变化导致连续三年不符合小企业标准的,应转为执行《企业会计制度》。

(四) 小企业可以根据有关会计法律、法规和本制度的规定,在不违反本制度规定的前提下,结合本企业的实际情况,制定适合于本企业的具体会计核算办法。

(五) 小企业应当根据会计业务的需要设置会计机构,或者在有关机构中设置会计人员并指定会计主管人员;不具备设置条件的,应当委托经批准设立从事会计代理记账业务的中介机构代理记账。

(六) 小企业填制会计凭证、登记会计账簿、管理会计档案等,应按照《会计基础工作规范》和《会计档案管理办法》的规定执行。

(七) 小企业的会计核算应当以持续、正常的生产经营活动为前提。会计核算应当划分会计期间,分期结算账目,会计期末编制财务会计报告

本制度所称的会计期间分为年度和月度,年度和月度均按公历起讫日期确定。会计期末,是指月末和年末。

(八) 小企业的会计核算以人民币为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的小企业,可以选定其中一种货币作为记账本位币,但编报的财务会计报告应当折算为人民币。

小企业发生外币业务时,应当将有关外币金额折合为记账本位币金额记账。除另有规定外,所有与外币业务有关的账户,应当采用业务发生时的汇率或业务发生当期期初的汇率折合。记账本位币。

(九) 小企业的会计记账采用借贷记账法。

(十) 小企业会计记录的文字应当使用中文。在民族自治地方,会计记录可以同时使用当地通用的一种民族文字。

(十一) 小企业在会计核算时,应当遵循以下基本原则:

1.小企业的会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据,如实反映其财务状况和经营成果。

2.小企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算,而不应仅以法律形式作为会计核算的依据。

3.小企业提供的会计信息应当能够满足会计信息使用者的需要。

4.小企业的会计核算方法前后各期应当保持一致,不得随意变更。如有必要变更,应将变更的内容和理由、变更的累积影响数,或累积影响数不能合理确定的理由等,在会计报表附注中予以说明。

5.小企业的会计核算应当按照规定的会计处理方法进行,会计指标应当口径一致、相互可比。

6.小企业的会计核算应当及时进行,不得提前或延后。

7.小企业的会计核算和编制的财务会计报告应当清晰明了,便于理解和运用。

8.小企业的会计核算应当以权责发生制为基础。凡在当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用,不论款项是否收付,都应作为当期的收入和费用;凡是不属于当期的收入和费用,即使款项已在当期收付,也不应作为当期的收入和费用。

9.小企业在进行会计核算时,收入与其成本、费用应当相互配比,同一会计期间内的各项收入与其相关的成本、费用,应当在该会计期间内确认。

10.小企业的各项资产在取得时应当按照实际成本计量。其后,各项资产账面价值的调整,应按照本制度的规定执行。除法律、法规和国家统一会计制度另有规定外,企业不得自行调整其账面价值

11.小企业的会计核算应当合理划分收益性支出与资本性支出的界限。凡支出的效益仅及于本年度(或一个营业周期)的,应当作为收益性支出;凡支出的效益及于几个会计年度(或几个营业周期)的,应当作为资本性支出

12.小企业在进行会计核算时,应当遵循谨慎性原则。

13.小企业的会计核算应当遵循重要性原则,在会计核算过程中对交易或事项应当区别其重要性程度,采用不同的核算方法。

(十二) 小企业如发生非货币性交易,应按以下原则处理:

1.以换出资产的账面价值,加上应支付的相关税费,作为换入资产的入账价值。

2.非货币性交易中如果发生补价,应区别不同情况处理:

(1) 支付补价的小企业,应以换出资产的账面价值加上补价和应支付的相关税费,作为换入资产的入账价值。

(2) 收到补价的小企业,应按以下公式确定换入资产的入账价值和应确认的损益:换入资产入账价值=换出资产账面价值-(补价÷换出资产公允价值)x换出资产账面价值-(补价÷换出资产公允价值)×应交的税金及教育费附加+应支付的相关税费应确认的损益=补价×[1-(换出资产账面价值+应交的税金及教育费附加)÷换出资产公允价值]

制度评价如下:

这项制度对于进一步贯彻《会计法》和《企业财务会计报告条例》,整顿和规范会计工作秩序,建立健全国家统一的会计制度,规范小企业的会计行为,提高会计信息质量,促进小企业健康发展,具有非常重要的现实意义。

《民间非营利组织会计制度》

2004 年8月18日,财政部下发了《关于印发〈民间非营利组织会计制度〉的通知》(财会[2004]7号),规定于2005年1月1日起在全国民间非营利组织范围内全面实施。

《民间非营利组织会计制度》的适用范围如下:

该制度适用于在境内依法成立的各类民间非营利组织,包括社会团体、基金会和民办非企业单位。这些非营利组织应符合3个条件:不以营利为目的;任何单位或个人不因为出资而拥有非营利组织的所有权,收支结余不得向出资者分配;非营利组织一旦进行清算,清算后的剩余财产应按规定继续用于社会公益事业。

近些年来,各类民间非营利组织发展迅速,成为市场经济体系的重要组成部分。由于民间非营利组织的资金来源较广、涉及公众较多、影响较大,作为民间非营利组织与捐赠人、会员、服务对象、政府主管部门等的沟通渠道的会计信息质量显得尤为重要。根据《会计法》及其他有关法律、法规,财政部制定出台了《民间非营利组织会计制度》。考虑到很多民间非营利组织执行事业单位会计制度的实际情况,为做好新旧制度的衔接工作,2004年10月19日,财政部下发了《关于印发〈民间非营利组织新旧会计制度有关衔接问题的处理规定〉的通知》(财会 [2004]13号),明确了调账原则及主要账务调整。2004年10月28日,财政部、民政部下发了《关于认真贯彻实施〈民间非营利组织会计制度〉的通知》(财会[2004]17号),要求切实做好宣传培训工作,保证会计信息真实、完整。财政部会计司还下发了《关于做好〈民间非营利组织会计制度〉宣传贯彻工作的通知》(财会便[2004]26号),要求做好该制度的宣传工作,确保制度积极稳妥的实施。

制度点评如下:

这项制度是中国第一部非营利组织的会计制度,是会计改革进程中取得的又一项重要成果。它的颁布执行,标志着非营利组织财务会计规范体系建设迈出了重要的一步,必将对非营利事业,特别是民间非营利事业的发展起到积极的推动作用。

《村集体经济组织会计制度》

2004 年9月30日,财政部下发了《关于印发〈村集体经济组织会计制度〉的通知》(财会[2004]12号),规定自2005年1月1日起在村集体经济组织执行《村集体经济组织会计制度》,1996年财政部颁发的《村合作经济组织会计制度(试行)》同时废止。

《村集体经济组织会计制度》的适用范围如下:

该制度适用于按村或村民小组设置的社区性集体经济组织,代行村集体经济组织职能的村民委员会执行本制度。

农村集体经济组织是一个特殊的经济主体,加强其经营管理和财务管理,对提高农民收入、维护农村经济稳定发展具有重要意义。但随着农村社会经济环境的不断变化和发展,一些地方只注重产业结构调整而忽视了对其会计核算和财务管理的规范,致使相当一部分村级财务混乱,大量集体资产流失。为适应农村税费改革的新情况,搞好村务公开和民主管理,加强村集体经济组织的会计工作,规范村集体经济组织的会计核算,根据《会计法》及国家有关法律法规,财政部制定颁发了《村集体经济组织会计制度》。

IFRS、US GAAP差异

1.在存货成本的计算方法上, IFRS规定禁止使用后进先出法。US GAAP规定可以采用后进先出法。

2.在存货减值的转回上, IFRS规定在满足一定的条件时需予以转回。US GAAP规定不可以转回。

3.在现金流量表中收取和支付利息的分类上, IFRS规定可包括在来自经营活动、投资活动或筹资活动的现金流量中。US GAAP规定必须归类为经营活动。

4.在工比例无法确定的建造合同上,IFRS规定成本收回法。US GAAP规定合同完工法。

5.在报告分部的基础上,IFRS规定根据业务和地区划分。US GAAP规定根据公司内部向高层管理人员报告的信息组成进行划分可以是也可以不是根据业务和地区划分。

6.在广场、厂房及设备的计量基础上,IFRS规定可以使用重估价或历史成本。如果是按重估价计量会根据重估日的公允价值减之后的累计折旧和减值损失列示。US GAAP规定通常要求使用历史成本。

7.在辞退福利上,IFRS规定没有区分开“特别”和其他辞退福利在雇主表明承诺会支付时确认辞退福利。US GAAP规定当雇员接受了雇主提供的条件且金额能够合理估计时确认“特别”(一次性)辞退福利;当雇员很可能有权享有且金额能够合理估计时确认合约性辞退福利。

8.在确认与既定福利相关的过去服务的成本上,IFRS规定立即确认。US GAAP规定在剩余服务年限或生命期间摊销。

9.在设定受益计划中最小应确认的负债金额上,IFRS规定没有最小的要求。US GAAP规定应确认的负债金额最小为未注资的累积福利义务。

10.在养老金资产确认上的限制上,IFRS规定确认的养老金资产不能超过未确认的过去服务成本、精算损失以及从该计划返还资金或减少对计划的未来提存金供款而得到的经济利益的现值之总净额。US GAAP规定对确认的金额没有这样的限制。

11.在确认缩减利得的时间上,IFRS规定当有关企业有明确表示将福利计划缩减且已经对外宣布时确认缩减利得和损失。US GAAP规定直到相关雇员被辞退或计划被终止或修订时确认缩减利得时间可能在明确表示和宣布之后。

12.在福利计划缩减产生的损益的计量上,IFRS规定缩减利得或损失包括设定受益义务现值上的改变;计划资产公允价值上的任何改变;以前未予确认的任何相关精算利得和损失、因应用过渡条款而未确认的金额和过去服务成本的份额。US GAAP规定虽然未确认精算利得或损失要按未确认过渡性资产和负债的比例冲销但过渡期后的未确认精算利得和损失并不受计划缩减的影响。

13.在需要相当时间完成的资产的借款成本上,IFRS规定资本化是可选择的会计政策。US GAAP规定必须采用资本化的政策。在可予资本化的借款成本的类型上,IFRS规定包括利息、某些辅助成本和作为利息调整的折算差额。US GAAP规定通常只包括利息。

14.在为购建固定资产的专门借款的暂时性投资收益上,IFRS规定抵减可予资本化的借款费用。US GAAP规定一般不抵减可予资本化的借款费用。

15.在投资者和联营企业会计政策不同上,IFRS规定必须统一会计政策。US GAAP规定对统一会计政策没有要求。

16.在恶性通货膨胀经济中的经营实体的财务报表调整上,IFRS规定在折算之前使用一般物价水平指数调整。US GAAP规定在恶性通货膨胀经济中经营的实体必须使用母公司的功能货币(而不是其处于的恶性通货膨胀经济中的货币)编制其财务报表。

17.在合营企业的投资上,IFRS规定允许使用权益法或比例合并法。US GAAP规定通常使用权益法(建造和油气行业除外)。

18.在发行者对可转换债券工具的分类上,IFRS规定在发行时将可转换债券工具分为负债部分和权益部分列报。US GAAP规定将整个工具全部作为负债。

19.在中期报告收入和费用的确认上,IFRS规定中期是一个任意的报告期间(附有某些例外)。US GAAP规定中期是全年的一部分(附有某些例外)。

20.在减值迹象上,IFRS规定当表明资产存在减值迹象必须进行详细的减值计算如果资产的账面价值超过资产的使用价值(资产预期未来现金流量的折现值)和公允价值减销售成本的较高者则发生减值。US GAAP规定如果资产的账面价值超过其预期未来现金流量总额(不需要折现)表明资产存在减值迹象则必须进行详细的减值计算。

21.在减值损失的计量上,IFRS规定基于可收回金额(资产的使用价值和公允价值减销售成本的较高者)。US GAAP规定基于公允价值。

22.在资产剩余价值的计量上,IFRS规定在假定资产已经使用完毕且符合其使用年限结束时的预期状况的情况下以资产目前的净销售价格计量。US GAAP规定通常是资产未来处置时预期收入的折现值。

23.在商誉减值测试的层次上,IFRS规定现金产出单元或一组现金产出单元。其代表了出于企业内部管理目的而对商誉做出监察的最低组织层次其不能大于一个业务或地区分部。US GAAP规定报告单位业务分部或组织内的更低一个层次。在商誉减值的计算上,IFRS规定一步法比较现金产出单元的可收回金额(公允价值减销售成本和使用价值的较高者)和其账面价值。US GAAP规定两步法:比较报告单位的公允价值和其包括商誉在内的账面价值;如果公允价值大于账面价值没有减值(不需要进行第二步);比较商誉的内含公允价值和其账面价值。在不可确定年限的无形资产的减值上,IFRS规定商誉和其他不可确定使用年限的无形资产包括在现金产出单元中对现金产出单元进行减值测试。US GAAP规定商誉包括在现金产出单元中其他不可确定使用年限的无形资产则作单独测试。

24.在减值损失的转回上,IFRS规定如果满足一定的标准减值损失应转回但商誉的减值损失不可转回。US GAAP规定减值损失不可转回。

25.在准备的计量上,IFRS规定清算债务的最佳估计通常采用预期价值法并要求采用折现的方法。US GAAP规定清算债务可能发生数的较低值某些准备不需要折现。在购买研制中的研究开发项目的后续支出上,IFRS规定如果满足开发的定义则资本化。US GAAP规定费用化。

26.在无形资产的重估上,IFRS规定只有当无形资产有活跃的市场进行交易才可以进行重估。US GAAP规定通常不可以重估。

27.在对非上市权益工具的投资上,IFRS规定如果可以可靠地计量则按公允价值计量否则按成本计量。US GAAP规定按成本计量。在金融工具重新划入或划出为交易而持有的类别上,IFRS规定不可以。US GAAP规定如果将有关资产转入为获取短期盈利的投资组合中该金融工具应从可供出售的类别划入为交易而持有的类别。但是不可以从为交易而持有的金融资产划入为可供出售的金融资产。

28.在应付和应收不同方的金额的抵消上,IFRS规定如果存在法律上的抵消合约可以抵消。US GAAP规定不可以抵消。

29.在减值损失的后续转回上,IFRS规定如果满足一定的条件对于贷款和应收款项、持有至到期日金融工具(html)和可供出售(AFS)债务工具的减值损失需要转回。US GAAP规定对html和AFS禁止转回减值损失。

30.在投资性房地产的计量基础上,IFRS规定可采用成本-折旧-减值模型或公允价值模型而公允价值变动计入损益。US GAAP规定通常要求采用历史成本法同时提取折旧和减值。

31.在农业产品、牲畜、果品和林产品的计量基础上,IFRS规定采用公允价值而公允价值的变动会计入损益;US GAAP规定通常采用历史成本然而已收割的及待售的农产品和牲畜会按公允价值减销售成本核算。

32.在保险合同中的嵌入衍生工具上,IFRS规定当嵌入衍生工具的特征和风险与主合同没有紧密关系及其价值与保险合同的价值有相互关系时则不需要单独列示并作为衍生工具核算。US GAAP规定这样的衍生工具必须单独予以核算。在最初分类为持有待售资产时的计量上,IFRS规定累积的汇兑差额保留在权益中。US GAAP规定累积的汇兑差额从权益中重新分配到持有待售资产的价值中。

33.在终止经营的定义上,IFRS规定业务或地区报告分部或其主要组成部分。US GAAP规定报告分部、经营分部、报告单位、子公司、或一组资产(比在B的定义较少限制)。在终止经营的列报上,IFRS规定终止经营的税后损益应在收益表上列报。US GAAP规定终止经营的税前和税后损益应在收益表上列报。

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